עבודה בחו"ל ומס זר: זיכוי ממס זר לפי סעיפים 199-210, שיטת הסלים והעברת עודף

מי חייב במס בישראל על הכנסה מחו"ל

מאז 2003 שיטת המס בישראל פרסונלית: תושב ישראל חייב על הכנסה שהופקה בכל מקום, ותושב חוץ חייב רק על הכנסה שהופקה בישראל. "תושב ישראל" הוא מי שמרכז חייו בישראל לפי מבחן מהותי, עם חזקות של ימי שהייה (183 ימים בשנה, או 30 ימים בשנה ו-425 ימים בשלוש שנים). מי שעובד בחו"ל אך משפחתו, ביתו ומרכז חייו נותרו בישראל נשאר תושב ישראל ומדווח על שכרו הזר.

תושב ישראל שהפך לתושב חוץ מפסיק להתחייב על הכנסות זרות מיום ניתוק התושבות. עולה חדש ותושב חוזר ותיק זכאים לפטור על הכנסות מחו"ל לעשר שנים לפי סעיף 14, ומדריך נפרד עוסק בהם.

מנגנון הזיכוי

סעיף 200 קובע שמס זר ששולם על הכנסת חוץ יינתן כזיכוי כנגד המס בישראל על אותה הכנסה. סעיף 199 מגדיר "מסי חוץ" כמסים על הכנסה ששולמו לרשויות מדינה זרה, כולל מסים של מדינות פדרליות ומחוזות, אך לא דמי ביטוח סוציאלי ולא מסים על נכסים. סעיף 203 מגביל את הזיכוי: לא יותר מהמס הישראלי החל על אותה הכנסה.

ההכנסה הזרה מדווחת בישראל בשקלים לפי שער החליפין, ברוטו לפני המס הזר, והמס הזר מומר גם הוא ומקוזז מהמס הישראלי המחושב. הזיכוי ניתן רק אם המס הזר שולם בפועל, ולפי סעיף 207ב יש לצרף אישור מרשות המס הזרה.

שיטת הסלים

סעיף 204 מחלק את הכנסות החוץ ל"סלים" לפי מקור ההכנסה: הכנסה מעבודה, הכנסה מעסק, ריבית, דיבידנד, שכר דירה, רווח הון ועוד. הזיכוי מחושב לכל סל בנפרד: מס זר על משכורת מקוזז רק כנגד מס ישראלי על משכורת זרה, לא כנגד מס על דיבידנד זר. סל שבו המס הזר נמוך מהמס הישראלי משאיר מס ישראלי לתשלום; סל שבו המס הזר גבוה משאיר עודף זיכוי.

עודף זיכוי בסל מועבר לחמש שנות המס הבאות ומקוזז כנגד מס ישראלי על הכנסות חוץ באותו סל (סעיף 205א). עודף שלא נוצל בתוך חמש שנים אובד.

אמנות מס

ישראל חתומה על אמנות למניעת כפל מס עם עשרות מדינות. אמנה קובעת לאיזו מדינה זכות המיסוי הראשונה על כל סוג הכנסה, ולעיתים מגבילה את שיעור המס במדינת המקור (למשל על דיבידנד וריבית). הוראות האמנה גוברות על הפקודה לפי סעיף 196. בהיעדר אמנה חל הזיכוי לפי הפקודה בלבד. אמנה אינה פוטרת מדיווח בישראל; היא רק קובעת מי ממסה ומה מקוזז.

דיווח ומקדמות

שכיר שמקבל משכורת מחו"ל שממנה לא נוכה מס ישראלי חייב בהגשת דוח שנתי (טופס 1301) ובנספח ד (הכנסות מחו"ל). ההכנסה מדווחת בשקלים, המס הזר מוצג, והזיכוי מחושב בשומה. מי שהכנסתו הזרה גבוהה נדרש לשלם מקדמות במהלך השנה. תושב ישראל שעובד עבור מעסיק ישראלי בחו"ל כפוף לכללי מס הכנסה (ניכוי מהכנסת עבודה במדינה זרה), שקובעים חישוב מיוחד.